Gaver likestilles ikke med salg skatterettslig (eller “realisasjon”, som skatteloven sier). Gave av f.eks. aksjer utløser derfor ikke gevinstbeskatning av giveren. Når gavetransaksjonen er gjennomført, er det gavemottageren som er det rette skattesubjektet. Det er altså da gavemottageren som skal skattlegges for f.eks. aksjeutbytte og gevinst ved salg av aksjen.
Unødvendig mellomledd
Dette kan tenkes utnyttet i skatteplanlegging. Vi har opp igjennom årene hatt flere saker hvor eiendeler er blitt overført til barn eller en stiftelse og så solgt videre til en tredjemann etter kort tid. Hvis dette er ledd i en samlet plan, er det gjerne blitt rammet som omgåelse, slik at giveren blir ansett for å ha solgt direkte til tredjemann. Veien om barn eller en stiftelse er blitt ansett som et unødvendig mellomledd som først og fremst hadde skattemessig formål og liten virkning ellers.
Dette kan tenkes utnyttet i skatteplanlegging. Vi har opp igjennom årene hatt flere saker hvor eiendeler er blitt overført til barn eller en stiftelse og så solgt videre til en tredjemann etter kort tid.
Men spørsmålet om hvem som er det rette skattesubjektet i forbindelse med gaver – giveren eller gavemottageren – kan oppstå også i situasjoner som ikke behøver å være utslag av skatteplanlegging. Et godt eksempel gir en fersk bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet (publisert 22. november).
Gave til allmennyttig stiftelse
Skatteyteren som stilte spørsmålet i saken, hadde opprettet en allmennyttig stiftelse, som hadde til formål å fremme bosetning og næringsutvikling i lokalmiljøet. Det var ikke omstridt at stiftelsen var en skattefri institusjon. Stifteren eier aksjer i et selskap, og han ønsket nå å overdra endel av disse som gave til stiftelsen.
Problemet var at en slik gave ville utløse en forkjøpsrett til aksjene for de andre aksjonærene i selskapet. Denne forkjøpsretten følger direkte av aksjeloven § 4-19: “Aksjeeierne har rett til å overta en aksje som har skiftet eier med mindre noe annet er bestemt i vedtektene.” Vedtektene bestemte ikke noe annet. Det er på det rene at forkjøpsretten utløses også når eierskiftet har skjedd som gave. Det ble videre lagt til grunn at det var sannsynlig at de øvrige aksjonærene ville gjøre forkjøpsretten gjeldende.
Giver eller gavemottager?
Den som utøver en slik forkjøpsrett, må naturligvis betale det aksjen er verd. Dermed foreligger et salg som i prinsippet utløser skatteplikt for gevinsten. Men stiftelsen i dette tilfellet er en skattefri institusjon, og vil derfor likevel ikke ha plikt til å betale skatt av gevinsten. Hvis det derimot er giveren som skal anses som det rette skattesubjektet, er saken naturligvis en annen: Personer er skattepliktige for aksjegevinster. Det var dessuten opplyst at gevinsten kunne bli stor fordi giverens kostpris på aksjene var lav.
Har stiftelsen ervervet aksjen?
Giveren hadde et godt kort på hånden: Aksjelovens regel (sitert foran) sier jo at forkjøpsretten utløses for en aksje “som har skiftet eier”. Stiftelsen må altså ha blitt eier før forkjøpsretten utløses.
Skattedirektoratet lot seg imidlertid ikke overbevise av dette. Hvem som er eier av en ting, er nemlig ikke alltid entydig. Noen eierfunksjoner kan ha gått over til en erverver, mens andre ikke er det. Ved anvendelse av skatteregler er det i slike tilfeller avgjørende om de viktigste eierfunksjonene er gått over på erververen.
Skattedirektoratet lot seg imidlertid ikke overbevise av dette. Hvem som er eier av en ting, er nemlig ikke alltid entydig.
Aksjelovens regler om overgang av eierfunksjoner ved overdragelse av aksjer er innviklede. Retten til aksjeutbytte og andre såkalte økonomiske rettigheter går riktignok over til erververen med det samme. Men stemmeretten og andre såkalte organisatoriske rettigheter går over på erververen først når aksjeovergangen er registrert i den såkalte aksjeeierboken, som er en fortegnelse over aksjonærene i selskapet og deres eierandel. Så bestemmer loven at erververen ikke skal innføres i aksjeeierboken hvis de øvrige aksjonærene har gjort forkjøpsrett gjeldende. Dette innebærer at det fortsatt er overdrageren (her giveren) og ikke mottageren (her gavemottageren, stiftelsen) som har de organisatoriske rettighetene på det tidspunkt forkjøpsretten gjøres gjeldende. Skattedirektoratet trakk også frem at utøvelsen av forkjøpsretten innebærer at stiftelsen ikke kan selge eller pantsette aksjene.
En konsekvens av uttalelsen kan bli at aksjene ikke blir gitt til stiftelsen.
Skattedirektoratet konkluderte etter dette med at “Stiftelsen ikke kan anses for å ha fått overført tilstrekkelige eierbeføyelser over aksjene til å anses som skattemessig eier på noe tidspunkt.” Det var derfor giveren som skulle anses som selger av aksjene, og hos ham vil aksjegevinsten være skattepliktig.
Bindende forhåndsuttalelser kan påklages til Skatteklagenemnda. Vi kjenner ikke til om det er gjort i dette tilfellet.
Denne løsningen av skattespørsmålet har i utgangspunktet ingen betydning for gyldigheten av et gaveløfte. Men her dreier det seg jo om en bindende forhåndsuttalelse hvor noen løfter forutsetningsvis ennå ikke er gitt. Så en konsekvens av uttalelsen kan bli at aksjene ikke blir gitt til stiftelsen.
